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Arbeitsräume im Ehegattenhaus
Echter Drittaufwand ist nicht abzugsfähig
09.10.2000 (GE 4/2000, 269) In der Praxis kommt es immer wieder vor, daß ein Ehegatte Räume in einer Immobilie des anderen Ehegatten zu beruflichen Zwecken nutzt. Daraus erwachsen zahlreiche steuerliche Probleme, die der Große Senat des Bundesfinanzhofes jetzt in mehreren Entscheidungen behandelt hat.
1. Beteiligt sich der Steuerpflichtige an den Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Gebäudes, das seinem Ehepartner gehört und in dem der Steuerpflichtige einen Raum (Arbeitszimmer) für seine beruflichen Zwecke (§ 19 EStG) nutzt, kann er die auf diesen Raum entfallenden eigenen Aufwendungen grundsätzlich als Werbungskosten (AfA) geltend machen.
Bemessungsgrundlage sind die auf das Arbeitszimmer entfallenden Anschaffungs- oder Herstellungskosten, soweit sie der Kostenbeteiligung des Steuerpflichtigen entsprechen.
So entschied der Große Senat des BFH mit Beschluß vom 23. August 1999, Az. GrS 1/97, BStBl. II 1999, Seite 778
2. Erwerben der Steuerpflichtige und sein Ehegatte aus gemeinsamen Mitteln gleichzeitig jeweils einander gleiche Eigentumswohnungen, von denen die des Ehegatten gemeinsam zu Wohnzwecken genutzt wird, und nutzt der Steuerpflichtige in dieser Wohnung einen Raum (Arbeitszimmer) alleine zu beruflichen Zwecken (§ 19 EStG), kann er die darauf entfallenden Anschaffungskosten grundsätzlich nicht als eigene Werbungskosten (AfA) geltend machen.
Vom Eigentümer-Ehegatten aufgewendete Anschaffungskosten des Arbeitszimmers können nicht als sogenannter Drittaufwand Werbungskosten (AfA) des Steuerpflichtigen sein.
Werden die laufenden Aufwendungen für die Wohnung des Eigentümer-Ehemannes gemeinsam getragen, kann der Steuerpflichtige die durch die Nutzung des Arbeitszimmers verursachten Aufwendungen als Werbungskosten geltend machen.
So entschied der Große Senat des BFH mit Beschluß vom 23. August 1999, Az. GrS 2/97, BStBl. II 1999, Seite 782
3. Allein aufgrund der Tatsache, daß der Steuerpflichtige gemeinsam mit seinem Ehepartner ein Arbeitszimmer in der dem Ehepartner gehörenden Wohnung nutzt, sind ihm die anteiligen Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Arbeitszimmers entsprechend seiner Nutzung zur Vornahme von AfA nicht zuzurechnen.
So entschied der Große Senat des BFH mit Beschluß vom 23. August 1999, Az. GrS 3/97, BStBl. II 1999, Seite 787
4. Ehegatten, die gemeinsam die Herstellungskosten des von ihnen bewohnten Hauses getragen haben und die darin jeweils einen Raum für eigenbetriebliche Zwecke nutzen, können jeweils die auf diesen Raum entfallenden Herstellungskosten für die Dauer der betrieblichen Nutzung als Betriebsausgaben (AfA) geltend machen.
So entschied der Große Senat des BFH mit Beschluß vom 23. August 1999, Az. GrS 5/97, BStBl. II 1999, Seite 774
Nutzt jemand für seine beruflichen Zwecke Räume, die ihm nicht gehören, so wird in der Regel über die Räume ein Mietvertrag abgeschlossen. Die Miete ist dann einkommensteuerlich als Werbungskosten oder Betriebsausgaben bei den entsprechenden in dem Raum erzielten Einkünften abzuziehen. Bei dem Vermieter-Eigentümer ist die Miete als einkommensteuerpflichtig zu erfassen. Handelt es sich nicht um fremde Personen, sondern um Ehegatten, so wird in der Praxis häufig auf den Abschluß eines Mietvertrages verzichtet. In diesem Fall stellt sich die Frage, ob derjenige Ehegatte, der den betreffenden Raum für seine beruflichen Zwecke nutzt, auch die Aufwendungen als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abziehen kann, die der Eigentümer trägt. Ich selbst habe einmal vor vielen Jahren (vgl. Finanzrundschau 1978, Seite 281) vorgeschlagen, derartige Probleme dadurch zu lösen, daß der den Raum unentgeltlich nutzende Ehegatte eine sogenannte Nutzungseinlage bucht. Dies hat der Bundesfinanzhof jedoch aus übergeordneten Gründen abgelehnt (vgl. Beschluß des Großen Senats vom 26. Oktober 1987, BStBl. II 1988, Seite 348). Offengeblieben war aber, ob bei zusammenveranlagten Ehegatten nicht insofern eine Ausnahme gelten soll, als der nutzende Ehegatte die Kosten seines Eigentümer-Ehegatten als sogenannten Drittaufwand geltend machen kann. Um das Ergebnis vorwegzunehmen: Der Große Senat des Bundesfinanzhofs hat diese Frage im Prinzip verneint. Werbungskosten kann danach nur derjenige geltend machen, der die betreffenden Aufwendungen auch persönlich getragen hat. Das gilt auch für Ehegatten, und zwar selbst dann, wenn sie zur Einkommensteuer zusammenveranlagt werden.
1. Beispiel
Die Ehefrau ist Eigentümerin eines Gebäudes. Der Ehemann nutzt in diesem Gebäude einen Raum für seine beruflichen Zwecke, etwa im Rahmen einer nichtselbständigen Tätigkeit (Arbeitszimmer). Die nachfolgend dargestellten Grundsätze gelten aber auch im Rahmen der übrigen Einkunftsarten.
Wie der Große Senat des BFH insbesondere mit der Entscheidung GrS 2/97 entschieden hat, kann der Ehemann die anteilige Gebäude-AfA nicht als Werbungskosten bei seinen Einkünften absetzen. Denn die Gebäude-AfA kann grundsätzlich nur der Eigentümer des Gebäudes geltend machen.
Auch die laufenden Aufwendungen, die mit dem Eigentum zusammenhängen (insbesondere Grundsteuer sowie die Schuldzinsen für das Darlehen, mit dem der Kaufpreis finanziert worden ist), kann der nutzende Ehemann nicht als Werbungskosten abziehen.
Dagegen kann der Ehemann diejenigen Aufwendungen, die durch seine Nutzung des betreffenden Raumes verursacht worden sind, als Werbungskosten (oder Betriebsausgaben) abziehen, wenn er die betreffenden Aufwendungen tatsächlich getragen hat. Tragen die Ehegatten die laufenden Kosten für das Gebäude gemeinsam, so werden die von dem Ehemann getragenen Kosten fiktiv dem Arbeitszimmer zugerechnet. Es genügt also, wenn der von ihm getragene Anteil der Kosten der Höhe nach den dem Arbeitszimmer zuzuordnenden Teil der Kosten abdeckt.
2. Beispiel
Die Ehefrau hat ein Gebäude gekauft, in dem der Ehemann einen Raum für seine beruflichen Zwecke unentgeltlich nutzt. Die Besonderheit dieses Falles besteht darin, daß der Kaufpreis von dem Ehemann aus seinen eigenen Mitteln gezahlt worden ist.
Für diesen Fall hat der BFH entschieden, daß der Ehemann ausnahmsweise die dem Arbeitszimmer zuzuordnende Gebäude-AfA als Werbungskosten abziehen kann, weil er die Anschaffungskosten für das Gebäude selbst getragen hat. (Hat er die Anschaffungskosten für das Gebäude nur teilweise getragen, so genügt es, wenn dieser Teil dem Anteil des Arbeitszimmers an dem Gebäude entspricht.) So der Beschluß vom 23. August 1999 mit dem Aktenzeichen GrS 1/97.
Die sich daraus ergebende Frage für die Praxis wird jedoch sein, in welchen Fällen anzuerkennen ist, daß der Ehemann die Anschaffungskosten für das Gebäude getragen hat. Wie der BFH in der Entscheidung mit dem Aktenzeichen GrS 2/97 ausdrücklich klargestellt hat, reicht es hierfür nicht aus, daß die Anschaffungskosten aus einem gemeinsamen Topf bezahlt worden sind. Nach den Entscheidungen des BFH ist nämlich davon auszugehen, daß die Anschaffungskosten derjenige getragen hat, der Schuldner des Kaufpreises ist. Grundsätzlich ist deshalb davon auszugehen, daß Ehegatten Herstellungs- oder Anschaffungskosten entsprechend ihren Miteigentumsanteilen getragen haben. Dies gilt unabhängig davon, wieviel sie tatsächlich an eigenen Mitteln dazu beigetragen haben. Soweit einer der Ehegatten mehr zum Kaufpreis beiträgt, als seinem Miteigentumsanteil entspricht, handelt es sich um eine interne Zuwendung unter den Ehegatten.
Der von dem Großen Senat des BFH unter dem Aktenzeichen GrS 1/97 entschiedene Fall wies verschiedene Besonderheiten auf, die in dieser Weise wohl nur selten auftreten werden. Regelmäßig wird deshalb der nutzende Ehegatte nicht die Möglichkeit haben, zu beweisen, daß er - und nicht der Eigentümer - die Anschaffungs- oder Herstellungskosten getragen hat. Hier wird sich aber sicherlich ein neues Feld für die Rechtsprechung und für die Beratungspraxis auftun.
3. Beispiel
Die Ehegatten sind je zur Hälfte Miteigentümer eines Hauses. Der Ehemann nutzt einen Raum in diesem Haus für seine beruflichen Zwecke.
Bei dieser Fallgestaltung stellt sich die Frage, ob der nutzende Ehemann die Gebäude-AfA (sowie die gebäudebedingten Kosten) in vollem Umfang als Werbungskosten oder Betriebsausgaben absetzen darf, soweit sie seinem Arbeitszimmer anteilig zuzuordnen sind, oder ob dies nur zur Hälfte möglich ist. Bei rein mathematischer Betrachtung wäre ein Abzug nur zur Hälfte möglich, weil - zivilrechtlich betrachtet - ihm das Arbeitszimmer wie jeder Raum des Hauses nur zur Hälfte gehört.
Für die Fälle, in denen der Raum im Rahmen der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit genutzt wird, hat der VI. Senat des BFH die Frage bereits seit 1988 beantwortet. Danach gilt das sogenannte Prinzip der Rechtszuständigkeit. Das betreffende Arbeitszimmer wird - soweit wie möglich - dem Eigentumsanteil des Nutzenden zugeordnet (vgl. Urteil vom 12. Februar 1988, BStBl. II 1988, Seite 764).Damit waren schon bisher in diesen Fällen im Rahmen der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit die Gebäude-AfA und die Betriebskosten soweit abzugsfähig, wie sie dem Gebäudeanteil des Arbeitszimmers entsprachen.
Ob dies auch im Rahmen der übrigen Einkünfte, insbesondere im Rahmen der Gewinneinkünfte, möglich sein sollte, war umstritten. Denn in diesem Fall stellt sich die Frage, ob durch das Prinzip der Rechtszuständigkeit das Arbeitszimmer auch in vollem Umfang zu Betriebsvermögen wird, oder ob insofern die allgemeine handelsrechtliche Regelung gilt, wonach zum Betriebsvermögen nur der Miteigentumsanteil des Nutzenden gehören kann. Mit dem Beschluß GrS 5/97 dehnt der BFH den Anwendungsbereich der sogenannten Arbeitszimmer-Rechtsprechung des VI. Senats auf den Bereich sämtlicher Einkunftsarten aus. Dies bedeutet, daß der nutzende Ehegatte die dem Arbeitsraum anteilig entsprechende Gebäude-AfA in vollem Umfang als Betriebsausgaben absetzen kann, wenn der Arbeitsraum nicht größer ist als der Miteigentumsanteil des Nutzenden.
Ob und in welchem Umfang das genutzte Wirtschaftsgut dadurch zum Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen wird, hat der Große Senat jedoch nicht beantwortet. Allerdings hat er in diesem Zusammenhang ausdrücklich auf die Rechtsprechung zur Aufteilung eines Wirtschaftsgutes im Miteigentum Bezug genommen, so daß m. E. davon auszugehen ist, daß nur derjenige Teil des Arbeitsraums zum Betriebsvermögen des nutzenden Ehegatten gehört, der seinem Miteigentumsanteil entspricht.
Bemessungsgrundlage sind die auf das Arbeitszimmer entfallenden Anschaffungs- oder Herstellungskosten, soweit sie der Kostenbeteiligung des Steuerpflichtigen entsprechen.
So entschied der Große Senat des BFH mit Beschluß vom 23. August 1999, Az. GrS 1/97, BStBl. II 1999, Seite 778
2. Erwerben der Steuerpflichtige und sein Ehegatte aus gemeinsamen Mitteln gleichzeitig jeweils einander gleiche Eigentumswohnungen, von denen die des Ehegatten gemeinsam zu Wohnzwecken genutzt wird, und nutzt der Steuerpflichtige in dieser Wohnung einen Raum (Arbeitszimmer) alleine zu beruflichen Zwecken (§ 19 EStG), kann er die darauf entfallenden Anschaffungskosten grundsätzlich nicht als eigene Werbungskosten (AfA) geltend machen.
Vom Eigentümer-Ehegatten aufgewendete Anschaffungskosten des Arbeitszimmers können nicht als sogenannter Drittaufwand Werbungskosten (AfA) des Steuerpflichtigen sein.
Werden die laufenden Aufwendungen für die Wohnung des Eigentümer-Ehemannes gemeinsam getragen, kann der Steuerpflichtige die durch die Nutzung des Arbeitszimmers verursachten Aufwendungen als Werbungskosten geltend machen.
So entschied der Große Senat des BFH mit Beschluß vom 23. August 1999, Az. GrS 2/97, BStBl. II 1999, Seite 782
3. Allein aufgrund der Tatsache, daß der Steuerpflichtige gemeinsam mit seinem Ehepartner ein Arbeitszimmer in der dem Ehepartner gehörenden Wohnung nutzt, sind ihm die anteiligen Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Arbeitszimmers entsprechend seiner Nutzung zur Vornahme von AfA nicht zuzurechnen.
So entschied der Große Senat des BFH mit Beschluß vom 23. August 1999, Az. GrS 3/97, BStBl. II 1999, Seite 787
4. Ehegatten, die gemeinsam die Herstellungskosten des von ihnen bewohnten Hauses getragen haben und die darin jeweils einen Raum für eigenbetriebliche Zwecke nutzen, können jeweils die auf diesen Raum entfallenden Herstellungskosten für die Dauer der betrieblichen Nutzung als Betriebsausgaben (AfA) geltend machen.
So entschied der Große Senat des BFH mit Beschluß vom 23. August 1999, Az. GrS 5/97, BStBl. II 1999, Seite 774
Nutzt jemand für seine beruflichen Zwecke Räume, die ihm nicht gehören, so wird in der Regel über die Räume ein Mietvertrag abgeschlossen. Die Miete ist dann einkommensteuerlich als Werbungskosten oder Betriebsausgaben bei den entsprechenden in dem Raum erzielten Einkünften abzuziehen. Bei dem Vermieter-Eigentümer ist die Miete als einkommensteuerpflichtig zu erfassen. Handelt es sich nicht um fremde Personen, sondern um Ehegatten, so wird in der Praxis häufig auf den Abschluß eines Mietvertrages verzichtet. In diesem Fall stellt sich die Frage, ob derjenige Ehegatte, der den betreffenden Raum für seine beruflichen Zwecke nutzt, auch die Aufwendungen als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abziehen kann, die der Eigentümer trägt. Ich selbst habe einmal vor vielen Jahren (vgl. Finanzrundschau 1978, Seite 281) vorgeschlagen, derartige Probleme dadurch zu lösen, daß der den Raum unentgeltlich nutzende Ehegatte eine sogenannte Nutzungseinlage bucht. Dies hat der Bundesfinanzhof jedoch aus übergeordneten Gründen abgelehnt (vgl. Beschluß des Großen Senats vom 26. Oktober 1987, BStBl. II 1988, Seite 348). Offengeblieben war aber, ob bei zusammenveranlagten Ehegatten nicht insofern eine Ausnahme gelten soll, als der nutzende Ehegatte die Kosten seines Eigentümer-Ehegatten als sogenannten Drittaufwand geltend machen kann. Um das Ergebnis vorwegzunehmen: Der Große Senat des Bundesfinanzhofs hat diese Frage im Prinzip verneint. Werbungskosten kann danach nur derjenige geltend machen, der die betreffenden Aufwendungen auch persönlich getragen hat. Das gilt auch für Ehegatten, und zwar selbst dann, wenn sie zur Einkommensteuer zusammenveranlagt werden.
1. Beispiel
Die Ehefrau ist Eigentümerin eines Gebäudes. Der Ehemann nutzt in diesem Gebäude einen Raum für seine beruflichen Zwecke, etwa im Rahmen einer nichtselbständigen Tätigkeit (Arbeitszimmer). Die nachfolgend dargestellten Grundsätze gelten aber auch im Rahmen der übrigen Einkunftsarten.
Wie der Große Senat des BFH insbesondere mit der Entscheidung GrS 2/97 entschieden hat, kann der Ehemann die anteilige Gebäude-AfA nicht als Werbungskosten bei seinen Einkünften absetzen. Denn die Gebäude-AfA kann grundsätzlich nur der Eigentümer des Gebäudes geltend machen.
Auch die laufenden Aufwendungen, die mit dem Eigentum zusammenhängen (insbesondere Grundsteuer sowie die Schuldzinsen für das Darlehen, mit dem der Kaufpreis finanziert worden ist), kann der nutzende Ehemann nicht als Werbungskosten abziehen.
Dagegen kann der Ehemann diejenigen Aufwendungen, die durch seine Nutzung des betreffenden Raumes verursacht worden sind, als Werbungskosten (oder Betriebsausgaben) abziehen, wenn er die betreffenden Aufwendungen tatsächlich getragen hat. Tragen die Ehegatten die laufenden Kosten für das Gebäude gemeinsam, so werden die von dem Ehemann getragenen Kosten fiktiv dem Arbeitszimmer zugerechnet. Es genügt also, wenn der von ihm getragene Anteil der Kosten der Höhe nach den dem Arbeitszimmer zuzuordnenden Teil der Kosten abdeckt.
2. Beispiel
Die Ehefrau hat ein Gebäude gekauft, in dem der Ehemann einen Raum für seine beruflichen Zwecke unentgeltlich nutzt. Die Besonderheit dieses Falles besteht darin, daß der Kaufpreis von dem Ehemann aus seinen eigenen Mitteln gezahlt worden ist.
Für diesen Fall hat der BFH entschieden, daß der Ehemann ausnahmsweise die dem Arbeitszimmer zuzuordnende Gebäude-AfA als Werbungskosten abziehen kann, weil er die Anschaffungskosten für das Gebäude selbst getragen hat. (Hat er die Anschaffungskosten für das Gebäude nur teilweise getragen, so genügt es, wenn dieser Teil dem Anteil des Arbeitszimmers an dem Gebäude entspricht.) So der Beschluß vom 23. August 1999 mit dem Aktenzeichen GrS 1/97.
Die sich daraus ergebende Frage für die Praxis wird jedoch sein, in welchen Fällen anzuerkennen ist, daß der Ehemann die Anschaffungskosten für das Gebäude getragen hat. Wie der BFH in der Entscheidung mit dem Aktenzeichen GrS 2/97 ausdrücklich klargestellt hat, reicht es hierfür nicht aus, daß die Anschaffungskosten aus einem gemeinsamen Topf bezahlt worden sind. Nach den Entscheidungen des BFH ist nämlich davon auszugehen, daß die Anschaffungskosten derjenige getragen hat, der Schuldner des Kaufpreises ist. Grundsätzlich ist deshalb davon auszugehen, daß Ehegatten Herstellungs- oder Anschaffungskosten entsprechend ihren Miteigentumsanteilen getragen haben. Dies gilt unabhängig davon, wieviel sie tatsächlich an eigenen Mitteln dazu beigetragen haben. Soweit einer der Ehegatten mehr zum Kaufpreis beiträgt, als seinem Miteigentumsanteil entspricht, handelt es sich um eine interne Zuwendung unter den Ehegatten.
Der von dem Großen Senat des BFH unter dem Aktenzeichen GrS 1/97 entschiedene Fall wies verschiedene Besonderheiten auf, die in dieser Weise wohl nur selten auftreten werden. Regelmäßig wird deshalb der nutzende Ehegatte nicht die Möglichkeit haben, zu beweisen, daß er - und nicht der Eigentümer - die Anschaffungs- oder Herstellungskosten getragen hat. Hier wird sich aber sicherlich ein neues Feld für die Rechtsprechung und für die Beratungspraxis auftun.
3. Beispiel
Die Ehegatten sind je zur Hälfte Miteigentümer eines Hauses. Der Ehemann nutzt einen Raum in diesem Haus für seine beruflichen Zwecke.
Bei dieser Fallgestaltung stellt sich die Frage, ob der nutzende Ehemann die Gebäude-AfA (sowie die gebäudebedingten Kosten) in vollem Umfang als Werbungskosten oder Betriebsausgaben absetzen darf, soweit sie seinem Arbeitszimmer anteilig zuzuordnen sind, oder ob dies nur zur Hälfte möglich ist. Bei rein mathematischer Betrachtung wäre ein Abzug nur zur Hälfte möglich, weil - zivilrechtlich betrachtet - ihm das Arbeitszimmer wie jeder Raum des Hauses nur zur Hälfte gehört.
Für die Fälle, in denen der Raum im Rahmen der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit genutzt wird, hat der VI. Senat des BFH die Frage bereits seit 1988 beantwortet. Danach gilt das sogenannte Prinzip der Rechtszuständigkeit. Das betreffende Arbeitszimmer wird - soweit wie möglich - dem Eigentumsanteil des Nutzenden zugeordnet (vgl. Urteil vom 12. Februar 1988, BStBl. II 1988, Seite 764).Damit waren schon bisher in diesen Fällen im Rahmen der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit die Gebäude-AfA und die Betriebskosten soweit abzugsfähig, wie sie dem Gebäudeanteil des Arbeitszimmers entsprachen.
Ob dies auch im Rahmen der übrigen Einkünfte, insbesondere im Rahmen der Gewinneinkünfte, möglich sein sollte, war umstritten. Denn in diesem Fall stellt sich die Frage, ob durch das Prinzip der Rechtszuständigkeit das Arbeitszimmer auch in vollem Umfang zu Betriebsvermögen wird, oder ob insofern die allgemeine handelsrechtliche Regelung gilt, wonach zum Betriebsvermögen nur der Miteigentumsanteil des Nutzenden gehören kann. Mit dem Beschluß GrS 5/97 dehnt der BFH den Anwendungsbereich der sogenannten Arbeitszimmer-Rechtsprechung des VI. Senats auf den Bereich sämtlicher Einkunftsarten aus. Dies bedeutet, daß der nutzende Ehegatte die dem Arbeitsraum anteilig entsprechende Gebäude-AfA in vollem Umfang als Betriebsausgaben absetzen kann, wenn der Arbeitsraum nicht größer ist als der Miteigentumsanteil des Nutzenden.
Ob und in welchem Umfang das genutzte Wirtschaftsgut dadurch zum Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen wird, hat der Große Senat jedoch nicht beantwortet. Allerdings hat er in diesem Zusammenhang ausdrücklich auf die Rechtsprechung zur Aufteilung eines Wirtschaftsgutes im Miteigentum Bezug genommen, so daß m. E. davon auszugehen ist, daß nur derjenige Teil des Arbeitsraums zum Betriebsvermögen des nutzenden Ehegatten gehört, der seinem Miteigentumsanteil entspricht.
Autor: VRiFG Hans-Joachim Beck
